Betriebsrente und Weiterarbeiten als Geschäftsführer

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Der Bundesfinanzhof schlägt einen weiteren Pflock ein.

Der Generationenübergang klappt im Mittelstand oft nicht so, wie geplant. Viele Gesellschafter-Geschäftsführer (GGF) müssen doch noch länger am Steuer der GmbH bleiben als geplant. Doch was passiert mit der Betriebsrente, wenn mittlerweile das in der Pensionszusage vereinbarte Endalter erreicht wird? Macht das Finanzamt "Zicken", wenn die Betriebsrente zusätzlich zum Geschäftsführergehalt gezahlt wird? Der Bundesfinanzhof (BFH, Urteil vom 23.10.2013, I R 60/12) hat nun seine Rechtsprechung vom 5.3 2008 (I R 12/07) bestätigt: Es liegt bei gleichzeitigem Bezug einer Betriebsrente und Geschäftsführergehalt eine verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) vor.

Der Fall:1991 wurde eine Altersversorgung für zwei GGF auf das Versorgungsalter 65 bzw. 67 zugesagt. In beiden Fällen war die Beendigung des Dienstverhältnisses nicht Voraussetzung für den Bezug einer Altersrente. Der eine GGF reduziert nach Erreichen des vereinbarten Versorgungsalters seine Tätigkeit als Geschäftsführer auf 20% und erhielt hierfür noch 25% seiner "Vollzeitvergütung" (3000 DM von 12.000 DM). Nachweislich arbeitete er allerdings rund 50% für die GmbH. Die Betriebsrente wurde in voller Höhe von 2725 DM gleichzeitig gezahlt.
Das Finanzamt verlangte die Anrechnung des an den GGF gezahlten laufenden Gehaltes auf die Pension und nahm, weil eine solche Anrechnung unterblieben war, eine verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) an. Es beantragte, dass von einer vGA in Höhe des an den GGF gezahlten Gehaltes von 27.250 DM auszugehen ist.

Das Urteil:
Die gute Nachricht: Es ist aus steuerrechtlicher Sicht nicht zu beanstanden, wenn die Zusage der Altersversorgung nicht von dem Ausscheiden des Begünstigten aus dem Dienstverhältnis als Geschäftsführer mit Eintritt des Versorgungsfalls abhängig gemacht wird. Hier stellt sich der Bundesfinanzhof klar gegen die gegenteilige Ansicht der Finanzverwaltung.
Die schlechte Nachricht: Der BFH bekräftigt seine bisherige Rechtsprechung, dass, wenn kein Ausscheiden aus dem Dienstverhältnis vorliegt und die Betriebsrente gezahlt wird, ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter zur Vermeidung einer verdeckten Gewinnausschüttung verlangen würde, dass das Einkommen aus der fortbestehenden Tätigkeit als Geschäftsführer auf die Versorgungsleistung angerechnet wird, oder aber verlangt würde, den vereinbarten Eintritt der Versorgungsfälligkeit aufzuschieben, bis der Begünstigte endgültig seine Geschäftsführerfunktion beendet hat. Dass der Gesellschafter-Geschäftsführer seine Arbeitszeit und sein Gehalt nach Eintritt des Versorgungsfalls reduzierte, ändert daran grundsätzlich nichts. Die gezahlte Betriebsrente ist im fiktiven Fremdvergleich als vGA zu qualifizieren.

Dazu führt der BFH folgendes aus: Ein solcher Geschäftsleiter hätte entweder verlangt, das Einkommen aus der fortbestehenden Tätigkeit als Geschäftsführer auf die Versorgungsleistung anzurechnen, oder aber den vereinbarten Eintritt der Versorgungsfälligkeit -- ggf. unter Vereinbarung eines nach versicherungsmathematischen Maßstäben berechneten Barwertausgleichs -- aufzuschieben, bis der Begünstigte endgültig seine Geschäftsführerfunktion beendet hat. Beides parallel gezahlt hätte er jedoch nicht. Denn auch wenn die Altersrente Teil des Entgelts für die geleistete Arbeit und sie als solche, was die Vergangenheit anbelangt, "erdient" worden ist, so soll sie doch in erster Linie zur Deckung des Versorgungsbedarfs beitragen, regelmäßig also erst beim Wegfall der Bezüge aus dem Arbeitsverhältnis einsetzen. Letztlich ist es die Weiterbeschäftigung über das Pensionsalter hinaus, die aus steuerrechtlicher Sicht Skepsis erweckt, nicht die erdiente Pension, und so gesehen schließen sich die wechselseitig uneingeschränkten Zahlungen der Rente und des Gehalts für die aktive Tätigkeit jedenfalls aus der hier maßgeblichen Sicht des Leistenden (GmbH) grundsätzlich aus; die möglicherweise entgegenstehende Interessenlage des Begünstigten ist insoweit - so die obersten Finanzrichter - unbeachtlich.

Dass ein solcher Geschäftsführer neben seinem laufenden Gehalt durchaus Altersbezüge beziehen kann, welche aus einem anderen Dienstverhältnis herrühren, widerspricht dem ebenso wenig wie der Umstand, dass der "verrentete" Geschäftsführer ggf. in anderer Funktion, beispielsweise als Berater, für die Kapitalgesellschaft tätig werden und neben einer solchen Funktion Altersbezüge vereinnahmen kann.

Das Argument, dass bei einem beherrschenden GGF die vereinbarte Zusage auch durchgeführt werden muss, schmettert der BFH mit dem Gegenargument ab, dass es insoweit ohnehin nicht auf den Zeitpunkt der ursprünglichen Zusage ankommt, vielmehr darauf, dass (erst) die Weiterbeschäftigung den --neuen-- Grund für die im Gesellschaftsverhältnis liegende Veranlassung der auf die Zusage zurückzuführenden Rentenzahlungen setzt.

Praxishinweise:
1. Der BFH setzt seine bisherige Linie zum gleichzeitigen Bezug von Geschäftsführervergütung und Betriebsrente konsequent fort.

2. Der BFH wendet sich in einem wichtigen Punkt ganz explizit gegen die Auffassung der Finanzverwaltung. Die Finanzverwaltung hat wiederholt signalisiert, dass im Falle von Pensionszusagen (und Unterstützungkassenversorgungen) das Vorliegen einer betrieblichen Altersversorgung und damit die Anwendbarkeit des §6a EStG daran geknüpft ist, dass die Betriebsrente erst nach Ausscheiden aus dem Erwerbsleben gezahlt wird (H 6a (1) EStR 2012).  Der BFH bekräftigt nun nochmals, dass die Zusage einer Altersversorgung im Hinblick auf die versprochene Altersrente nicht unbedingt das Ausscheiden des Begünstigten aus dem Betrieb oder die Beendigung des Dienstverhältnisses einfordert. Es genügt, wenn für den Eintritt des Versorgungsfalls nur die Vollendung des vorgesehenen Lebensjahres vorgesehen ist. Insbesondere verliert die Versorgung dadurch nicht ihren Charakter als betriebliche Altersversorgung. Diese Klarstellung ist für die Praxis von hoher Bedeutung, da bei anderen - historisch oft so gestalteten - Zusagen ansonsten sowohl die Rückstellungsbildung nach §6a EStG bei Pensionszusagen oder auch der Betriebsausgabenabzug nach §4d EStG im Falle von Unterstützungskassenversorgungen gefährdet wäre.

3. Der BFH gibt zumindest zwei Hinweise, wie die Weiterarbeit des GGF gestaltet werden könnte - allerdings bedarf es hier noch weiterer Klärungen, so dass die beiden Aussagen nur als Fingerzeig zu werten sind. Der BFH führt nämlich ausdrücklich die Möglichkeit an, die in der Praxis häufiger zur Anwendung kommt, dass der ehemalige (!) Geschäftsführer als Berater für die GmbH tätig ist und seine Betriebsrente bezieht. Nur ist in diesem Fall z.B. auf eine übliche Ausgestaltung und tatsächliche Durchführung des Beratervertrages strikt zu achten. Denn diese Fallgestaltung dürfte einer vertieften Prüfung durch die Betriebsprüfer und Finanzgerichte unterzogen werden. Zum zweiten gibt der BFH auch einen Hinweis darauf, dass ein Aufschieben der Rentenzahlung ggf. mit einem Barwertausgleich zu verbinden ist. Hierzu wünscht man sich in der Praxis noch weitere Hinweise.

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